لذلك – جلسة 03 /01 /1996 

مجلس الدولة – المكتب الفني – مجموعة المبادئ القانونية التي تضمنتها فتاوى الجمعية العمومية لقسمي الفتوى والتشريع
السنة الخمسون (من أول أكتوبر سنة 1995 إلى آخر سبتمبر سنة 1996) – صـ 223

(فتوى رقم 51 في 28/ 1/ 1996 جلسة 3/ 1/ 1996 ملف رقم 37/ 2/ 509)

جلسة 3 من يناير سنة 1996

شهر عقاري وتوثيق – عقود الكفالة المصرفية – توثيقها – تحديد قيمة ضريبة الدمغة المستحقة على عقود الكفالة المصرفية عند توثيقها إذا أعطيت في محرر مستقل.
المواد (1, 2, 58) من قانون ضريبة الدمغة الصادر بالقانون رقم 111 لسنة 1980.
المادة من القانون رقم 104 لسنة 1987 بتعديل قانون ضريبة الدمغة.
المادة الأولى من القانون 224 لسنة 1989 بتعديل قانون ضريبة الدمغة.
المشرع فرض بالقانون رقم 111 لسنة 1980 ضريبة دمغة على الأعمال والمحررات المصرفية فقرر ضريبة دمغة نوعية قدرها خمسمائة مليم على خطاب الضمان وعقد الكفالة وضمان الأوراق التجارية أياً كان نوعه إذا أفرغ في محرر مستقل، ثم زاد بمقتضى القانون 104 لسنة 1987 المشار إليه فئات ضريبة الدمغة النوعية بمقدار المثل فيما عدا الأوعية المبينة في الجدول المرفق به فقرر لها ضريبة دمغة جزافية – ورد خطاب الضمان بين الأوعية الضريبية التي اشتمل عليها هذا الجدول وعين له المشرع ضريبة دمغة مفروضة قدرها عشرة جنيهات بحيث تستحق هذه الضريبة الجزافية إذا تحقق في المحرر وصف خطاب الضمان – تخلف هذا الوصف يؤدي إلى عدم استحقاق الضريبة الجزافية وإنما تزاد الضريبة على الأوعية الخاضعة لها بمقدار المثل فحسب – نتيجة ذلك: أن تغدو ضريبة الدمغة المستحقة على عقد الكفالة آنذاك مائة مليم – سبب ذلك: أنها ليست من بين تلك الأوعية الواردة بالجدول المرفق بالقانون التي قدر لها ضريبة جزافية – تطبيق.
استبان للجمعية العمومية لقسمي الفتوى والتشريع أن المادة من قانون ضريبة الدمغة الصادر بالقانون رقم 111 لسنة 1980 تنص على أن "تفرض ضريبة دمغة على المحررات والمطبوعات والمعاملات والأشياء والوقائع وغيرها من الأوعية المنصوص عليها في هذا القانون" وتنص المادة على أن "ضريبة الدمغة نوعان:
( أ ) ضريبة دمغة نوعية.
(ب) "ضريبة دمغة نسبية", وتنص المادة من ذات القانون على أن "تستحق الضريبة النوعية على الأعمال والمحررات المصرفية على الوجه الآتي … 6 – خطابات الضمان وعقود الكفالة: خمسمائة مليم على كل خطاب ضمان, وعقد الكفالة وضمان الأوراق التجارية أياً كان نوعه إذا أعطى في محرر مستقل". كما تبين للجمعية العمومية أن القانون رقم 104 لسنة 1987 بتعديل قانون الدمغة نص في المادة منه على أن "تزاد بمقدار المثل فئات ضريبة الدمغة النوعية المنصوص عليها في قانون ضريبة الدمغة الصادر بالقانون رقم 111 لسنة 1980 وذلك فيما عدا الضريبة على الأوعية المبينة في الجدول المرفق فتكون فئاتها وفقاً لما هو مبين قرين كل منها". وورد في هذا الجدول خطاب الضمان وضريبة الدمغة النوعية المفروضة عليه عشرة جنيهات. ثم صدر القانون رقم 224 لسنة 1989 ونص في المادة الأولى منه على أن "تزاد بمقدار المثل ضريبة الدمغة المنصوص عليها في قانون الدمغة الصادر بالقانون رقم 111 لسنة 1980 المعدل بالقانون رقم 104 لسنة 1987 وذلك فيما عدا الأوعية المبينة بالجدول المرفق فتكون الضريبة عليها وفقاً لما هو مبين قرين كل منها" ولم يتضمن الجدول المرفق بالقانون خطاب الضمان أو عقد الكفالة. ثم أعقب ذلك صدور القانون رقم 2 لسنة 1993 بتعديل بعض أحكام قانون ضريبة الدمغة ونص في المادة الأولى منه على أن "تزاد بمقدار خمسين في المائة ضريبة الدمغة النوعية المنصوص عليها في قانون ضريبة الدمغة الصادر بالقانون رقم 111 لسنة 1980".
واستظهرت الجمعية العمومية مما تقدم أن المشرع فرض بالقانون رقم 111 لسنة 1980 ضريبة دمغة على الأعمال والمحررات المصرفية, فقرر ضريبة دمغة نوعية قدرها خمسمائة مليم على خطاب الضمان وعقد الكفالة وضمان الأوراق التجارية أياً كان نوعه إذا أفرغ في محرر مستقل. ثم زاد بمقتضى القانون رقم 104 لسنة 1987 فئات ضريبة الدمغة النوعية المنصوص عليها في قانون ضريبة الدمغة المشار إليها بمقدار المثل فيما عدا الأوعية المبينة في الجدول المرفق به فقرر لها ضريبة دمغة جزافية وفقاً لما هو مبين قرين كل منها وورد خطاب الضمان بين الأوعية الضريبية التي اشتمل عليها هذا الجدول وعين له المشرع ضريبة دمغة مفروضة قدرها عشرة جنيهات, بحيث تستحق الضريبة الجزافية إذا تحقق في المحرر وصف خطاب الضمان فإذا تخلف هذا الوصف فلا تستحق الضريبة الجزافية وإنما تزداد الضريبة على الأوعية الخاضعة لها بمقدار المثل فحسب, ومن ثم تغدو ضريبة الدمغة المستحقة على عقد الكفالة آنذاك مائة مليم باعتبار أنها ليست من بين تلك الأوعية الواردة بالجدول المرفق بالقانون التي قدر لها ضريبة جزافية بفئات مختلفة وإذ زاد المشرع, بمقتضى القانون رقم 224 لسنة 1989 ضريبة الدمغة المنصوص عليها في قانون ضريبة الدمغة الصادر بالقانون رقم 111 لسنة 1980 والمعدل بالقانون رقم 104 لسنة 1987. بمقدار المثل فيما عدا الأوعية المبينة بالجدول المرفق به فقرر لها ضريبة دمغة وفقاً لما هو مبين قرين كل منها ولم يتضمن هذا الجدول أياً من خطاب الضمان أو عقد الكفالة فمن ثم تغدو ضريبة الدمغة المستحقة على خطاب الضمان قدرها عشرون جنيهاً بينما تصبح ضريبة الدمغة المستحقة على عقد الكفالة قدرها مائتا مليم. وبصدور القانون رقم 2 لسنة 1993 وزيادة ضريبة الدمغة النوعية المنصوص عليها في قانون ضريبة الدمغة المشار إليه بمقدار خمسين في المائة تغدو ضريبة الدمغة النوعية المستحقة على خطاب الضمان ثلاثين جنيهاً وتستحق على عقد الكفالة ضريبة دمغة نوعية قدرها ثلاثمائة مليم. وفي هذا الشأن لا يصح القول بأن ضريبة الدمغة المستحقة علي عقد الكفالة تزاد بنفس الزيادة التي طرأت على ضريبة الدمغة المستحقة على خطاب الضمان اعتماداً على الظن بأن المشرع قد سوى بينهما في الحكم بأن أوردها تحت عنوان واحد في قانون ضريبة الدمغة هو خطابات الضمان وعقود الكفالة لكونهما من جنس واحد هو الضمان, لا يصح القول بذلك لأن عقد الكفالة يختلف في طبيعته عن خطاب الضمان, فالكفالة عقد مدني تابع للالتزام الأصلي المكفول من حيث صحته وانقضائه وبطلانه, في حين أن خطاب الضمان هو التزام أصيل ينشأ في ذمة البنك يلتزم بمقتضاه وبمجرد إصداره ووصوله إلى المستفيد بوفاء المبلغ الذي يطالب به المستفيد باعتباره حقاً له, وهو بذلك التزام مستقل عن التزام العميل في مواجهة المستفيد ومن ثم فإن عقد الكفالة وخطاب الضمان وإن كان يتفقان من حيث كونهما من محررات ضمان الغير إلا أنهما يفترقان من حيث طبيعتها بما لا يجوز معه القول بأنه ينتظمهما نظام قانوني واحد أو ينسحب على أيهما ما يخضع له الآخر من أحكام قياساً, ذلك أن شرط القياس هو التماثل بين المقيس والمقاس عليه وهو ما لا يتوافر في شأن عقد الكفالة وخطاب الضمان لتخلف علة الحكم بينهما, وبذلك لا يسوغ المساواة بينهما في الحكم لمحض الجمع بينهما تحت عنوان واحد إلا إذا ورد نص صريح على ذلك إعمالاً لقاعدة شرعية النص الضريبي ولا يعدو الجمع بين عقد الكفالة وخطاب الضمان في عنون واحد سوى تسهيل التصنيف للأوعية الخاضعة للضريبة.

لذلك

انتهت الجمعية العمومية لقسمي الفتوى والتشريع إلى أن مبلغ الضريبة المستحقة على عقد الكفالة عند توثيقه إذا أعطى في محرر مستقل هو ثلاثة جنيهات فقط.